Breve in­tro­du­c­ción a los pri­n­ci­pios contables en España

Para muchos, la sola mención de la palabra “co­n­ta­bi­li­dad” ya provoca pavor. Sin embargo, sin ella sería imposible tomar de­ci­sio­nes a largo plazo, estar al corriente de la salud de la empresa o contratar a un nuevo empleado. Por otro lado, tampoco sería fácil presentar las cuentas anuales en el Registro o informar a la Agencia Tri­bu­ta­ria de las ganancias y los impuestos so­po­r­ta­dos, ambas obli­ga­cio­nes in­e­lu­di­bles para cualquier empresa. A lo largo de la historia del comercio, y como fu­n­da­me­n­to de la actividad mercantil, se han es­ta­ble­ci­do de facto pro­ce­de­res, normas y criterios que forman parte de la actividad cotidiana de los contables.

Estas normas o pri­n­ci­pios de co­n­ta­bi­li­dad, asumidos y extraídos de la propia práctica contable, aun sin contar con un texto que los consolide o los sintetice, han sido recogidos y avalados por in­s­ti­tu­cio­nes con autoridad re­co­no­ci­da, co­n­s­ti­tu­ye­n­do un corpus teórico de apoyo a los pro­fe­sio­na­les de la co­n­ta­bi­li­dad en el proceso de ela­bo­ra­ción de informes y en la in­te­r­pre­ta­ción de hechos contables.

En el ámbito español, es el Plan General Contable (en adelante, PGC) el documento que recoge, en su marco co­n­ce­p­tual, los seis Pri­n­ci­pios de Co­n­ta­bi­li­dad Ge­ne­ra­l­me­n­te Aceptados y es­ta­ble­ci­dos en el art. 38 del Código de Comercio, en los PGC y sus ada­p­ta­cio­nes se­c­to­ria­les y normativa por razón de sujeto contable, por el Instituto de Co­n­ta­bi­li­dad y Auditoría de Cuentas (ICAC) y en cualquier otra le­gi­s­la­ción aplicable. Para aquellos países sin una re­gu­la­ción concreta son vigentes los es­tá­n­da­res IFRS (In­te­r­na­tio­nal Financial Reporting Standards). La razón de ser de estas normas contables ge­ne­ra­l­me­n­te aceptadas es obtener un retrato fiel de la empresa, de su pa­tri­mo­nio, de su situación fi­na­n­cie­ra y de los re­su­l­ta­dos en sus cuentas anuales o informes fi­na­n­cie­ros (cuenta de re­su­l­ta­dos, balance general, etc.), que han de ser re­le­va­n­tes, fiables, ve­ri­fi­ca­bles, co­m­pre­n­si­bles, cua­n­ti­fi­ca­bles y ob­te­ni­bles (PGC, marco co­n­ce­p­tual). En otras palabras, la co­n­ta­bi­li­dad ha de registrar y organizar los hechos contables de forma que para cualquier persona, en cualquier lugar del mundo, sea posible obtener una visión general y real del estado fi­na­n­cie­ro de una empresa. A co­n­ti­nua­ción, de­ta­lla­mos los pri­n­ci­pios y las normas que rigen la co­n­ta­bi­li­dad en te­rri­to­rio español, como son el de empresa en fu­n­cio­na­mie­n­to, el de devengo, el de uni­fo­r­mi­dad, el de prudencia, el de no co­m­pe­n­sa­ción y el de im­po­r­ta­n­cia relativa.

En co­n­ta­bi­li­dad se parte de la pre­su­n­ción de la co­n­ti­nui­dad de la empresa en el futuro, porque de lo contrario no sería posible hacer ciertas es­ti­ma­cio­nes ne­ce­sa­rias, como son la de­pre­cia­ción de un activo a lo largo de su vida útil (pérdida de valor de un inmueble que es propiedad de la empresa, por ejemplo). Esto es lo que se conoce como principio de empresa en fu­n­cio­na­mie­n­to. En el caso contrario, cuando se sabe que la empresa será liquidada en un futuro cercano, se aplican otras reglas y pri­n­ci­pios porque, cuando se liquida una empresa, en los libros se presentan los activos por el valor por el que puedan ser li­qui­da­dos. Según este principio, la apli­ca­ción de los criterios contables no tiene como objetivo de­te­r­mi­nar el valor del pa­tri­mo­nio neto a efectos de su tra­n­s­mi­sión ni el importe re­su­l­ta­n­te de su li­qui­da­ción.

Este principio regula el registro de los gastos y los ingresos. Según el principio de devengo, los ingresos y los gastos se anotan en el momento en que tiene lugar el in­te­r­ca­m­bio comercial o la rea­li­za­ción de un de­te­r­mi­na­do servicio. Esto quiere decir que el importe por la venta de una me­r­ca­de­ría se incluye en los estados fi­na­n­cie­ros cuando se realiza la venta, aun cuando se cobre tres meses después. De la misma forma, los gastos se reconocen cuando se producen, no cuando se realiza la tra­n­s­fe­re­n­cia.

Una vez la empresa ha adoptado un criterio o un método de va­lo­ra­ción para elaborar los estados fi­na­n­cie­ros, dentro del marco permitido, no puede variarlo a lo largo de los años, a no ser que cambien las co­n­di­cio­nes por las que se aceptaron en su momento. Y no solo se ha de mantener uniforme en el tiempo, sino que también debe aplicarse de la misma forma para todos los procesos y eventos. Si cambiara el contexto y con ello se tuvieran que abandonar los criterios adoptados, se ha de añadir una nota en la memoria anual en la que se explica la in­ci­de­n­cia de esta variación en las cuentas anuales.

Tra­di­cio­na­l­me­n­te los contables se han regido por cierto co­n­se­r­va­du­ri­s­mo, en el sentido de reflejar los eventos con prudencia para no inflar los datos. Esto quiere decir que cuando el importe de una tra­n­sac­ción pueda ser reflejado por dos valores, se escoge ge­ne­ra­l­me­n­te el inferior, con el objetivo de no excederse en optimismo respecto de los hechos contables. Esto obedece a la necesidad de que los estados fi­na­n­cie­ros reflejen con veracidad a la empresa, aun en un contexto de in­ce­r­ti­du­m­bre. No obstante, y tal y como se recoge en el Plan General Contable para Pymes, “la prudencia no justifica que la va­lo­ra­ción de los elementos pa­tri­mo­nia­les no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales” (punto 3 del marco co­n­ce­p­tual), es decir, que aun siendo necesario, no se puede utilizar este principio como excusa para una es­ti­ma­ción falsa.

Este principio de prudencia va­lo­ra­ti­va también se aplica a la hora de co­n­ta­bi­li­zar los be­ne­fi­cios de la empresa, pues en los estados fi­na­n­cie­ros se han de registrar los obtenidos hasta el cierre del ejercicio sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 38 bis del Código de Comercio. No así los riesgos, que pueden tener origen en otros eje­r­ci­cios y se han de reconocer en el momento en que se conocen, incluso con los estados ya ela­bo­ra­dos, en cuyo caso se procede a una re­fo­r­mu­la­ción si afectan de forma si­g­ni­fi­ca­ti­va a la “foto de familia” de las cuentas anuales.

Este principio prohíbe compensar unas cuentas con otras y establece la obli­ga­ción de valorar cada cuenta de forma separada, a no ser que una norma es­ta­ble­z­ca lo contrario. Más es­pe­cí­fi­ca­me­n­te, esto significa que no se puede compensar una partida de activo con una de pasivo en el balance general, ni gastos con ingresos en la cuenta de pérdidas y ganancias, pues son partidas di­fe­re­n­tes. Si se hiciera, se perdería in­fo­r­ma­ción muy im­po­r­ta­n­te y no se lograría retratar fielmente y con veracidad el pa­tri­mo­nio, la situación fi­na­n­cie­ra ni los re­su­l­ta­dos de la empresa.

Este principio establece que la apli­ca­ción de algunas normas contables puede omitirse cuando se trate de eventos que no poseen una im­po­r­ta­n­cia si­g­ni­fi­ca­ti­va para la empresa ni alteran la foto final. En los casos de conflicto entre pri­n­ci­pios, tiene prioridad el que mejor re­pre­se­n­te el estado del pa­tri­mo­nio, de las finanzas y de los re­su­l­ta­dos de la empresa.

En las Normas In­te­r­na­cio­na­les de Co­n­ta­bi­li­dad (NIC 8) se recogen las medidas que se deben adoptar en caso de incursión en errores en la ela­bo­ra­ción de los informes fi­na­n­cie­ros. Puede darse el caso de descubrir errores ari­t­mé­ti­cos, de apli­ca­ción de pri­n­ci­pios contables, de in­te­r­pre­ta­ción de hechos eco­nó­mi­cos, de omisiones, etc., en estados fi­na­n­cie­ros previos ya aprobados. Si el error tiene un efecto im­po­r­ta­n­te en los estados fi­na­n­cie­ros de varios eje­r­ci­cios entonces no pueden co­n­si­de­rar­se fiables ni veraces y estos errores son co­n­si­de­ra­dos por la NIC como “errores fu­n­da­me­n­ta­les” que han de su­b­sa­nar­se cuando se conocen en cualquier caso, sea antes de ela­bo­rar­los o después. Cuando no se aplican co­rre­c­ta­me­n­te los pri­n­ci­pios contables y se detectan registros falsos o faltan datos, es posible que se devuelvan para corregir el error o que el organismo co­m­pe­te­n­te los solucione mediante es­ti­ma­cio­nes. Esto podría tener como co­n­se­cue­n­cia una es­ti­ma­ción errónea de la base imponible o incluso pe­na­li­za­cio­nes.

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