Ex­pli­ca­ción de la inversión del sujeto pasivo con ejemplos

Cuando se emite una factura se incluye el IVA, que repercute en el cliente y este lo abona junto con la base imponible a la empresa emisora, que paga a Hacienda el IVA así recaudado. El de­no­mi­na­do mecanismo de inversión del sujeto pasivo (reverse charge) cambia esta dinámica: no eres tú, como proveedor del servicio o producto, quien debe pagar el IVA, sino que esta obli­ga­ción recae sobre tu cliente.

¿Qué es la inversión del sujeto pasivo?

En el ámbito fiscal, el término inversión del sujeto pasivo hace re­fe­re­n­cia a la inversión de la re­s­po­n­sa­bi­li­dad del IVA. Esto significa que el receptor del servicio o producto es quien paga el IVA di­re­c­ta­me­n­te a la Agencia Tri­bu­ta­ria, en lugar de hacerlo al proveedor del servicio o producto.

Si el receptor está au­to­ri­za­do a deducir el IVA soportado, puede compensar el IVA que debe pagar como IVA deducible. En este caso, el IVA re­pe­r­cu­ti­do y el IVA soportado se compensan, anu­lá­n­do­se entre sí.

El término inglés “reverse charge” significa li­te­ra­l­me­n­te “inversión del cálculo”. También es posible que hayas oído el término “tra­n­s­fe­re­n­cia de la re­s­po­n­sa­bi­li­dad fiscal”, que es un sinónimo de la inversión del sujeto pasivo.

¿Cuál es el objetivo de la inversión del sujeto pasivo del IVA?

Con este mecanismo se aspira a si­m­pli­fi­car el pago del IVA, por lo menos para los que entregan bienes o servicios, y a reducir la bu­ro­cra­cia, pero esta normativa es ante todo una forma de actuar contra el fraude fiscal, como el llamado “fraude en cascada” o “fraude del operador des­apa­re­ci­do” (missing trader fraud o carousel fraud). El “fraude en cascada” es hoy en día uno de los mayores enemigos de las pymes españolas porque, al utilizar el mecanismo de la inversión del sujeto pasivo en las ope­ra­cio­nes in­tra­co­mu­ni­ta­rias de forma irregular, consiguen evadir el pago de IVA a Hacienda en grandes ca­n­ti­da­des y pueden po­si­cio­nar­se así de una forma más ventajosa en el mercado (co­m­pe­te­n­cia desleal).

Veamos el ejemplo de una empresa (A) de Francia que entrega me­r­ca­n­cías a una empresa (B) en España. A emite una factura sin IVA al ser una operación in­tra­co­mu­ni­ta­ria exenta de IVA. B vende esa mercancía a la empresa también española C y emite una factura con IVA. Hacienda devuelve a C el IVA pagado. B debería pagar a Hacienda el IVA re­pe­r­cu­ti­do a C por la venta, pero des­apa­re­ce del mercado antes de pagarlo. A esta empresa se le denomina missing trader u operador des­apa­re­ci­do. C vende entonces la mercancía a la empresa A de modo que el “carrusel” siga girando.

En una operación de este tipo, el emisor de la factura no paga el impuesto, pero el receptor la obtiene devuelta por Hacienda. La inversión del sujeto pasivo del IVA pretende evitarlo porque se han de declarar ambas cuantías juntas. Para que el ad­qui­re­n­te reciba la de­vo­lu­ción del IVA de la factura, debe de­cla­rar­lo al mismo tiempo.

¿Cuándo se aplica la inversión del sujeto pasivo?

Para poder invertir el sujeto pasivo del IVA es fu­n­da­me­n­tal que el de­s­ti­na­ta­rio de la factura sea una empresa o una persona jurídica (no puede ser un pa­r­ti­cu­lar) en otro Estado miembro de la UE. Si se cumple esta condición, hay una serie de supuestos re­co­no­ci­dos en la Ley del IVA con base en los cuales la obli­ga­ción tri­bu­ta­ria puede recaer en el de­s­ti­na­ta­rio de la factura.

Se trata, como se explica en el artículo 84 de la Ley del IVA, de:

• los de­s­ti­na­ta­rios de ventas o pre­s­ta­cio­nes cuando las reciben de empresas o pro­fe­sio­na­les fuera del te­rri­to­rio de apli­ca­ción del impuesto (península y Baleares), esto es, im­po­r­ta­cio­nes de bienes y servicios;
• entrega de oro sin elaborar, productos de oro se­mie­la­bo­ra­dos y de ley, igual o superior a 325 milésimas;
• servicios que tengan como objeto los derechos de emisión de gases de efecto in­ve­r­na­de­ro;
• entregas de inmuebles;
• eje­cu­cio­nes de obra con o sin apo­r­ta­cio­nes de material y en las cesiones de personal para su rea­li­za­ción;
• entregas que tengan por objeto plata, platino y paladio, en bruto, en polvo o se­mi­la­bra­do;
• entregas a un re­ve­n­de­dor de teléfonos móviles, po­r­tá­ti­les, consolas de vi­deo­jue­gos o tablets.
• entregas de desechos y de­s­pe­r­di­cios de plástico y de material textil.

En el artículo 85 se precisa que el sujeto pasivo del impuesto es la empresa que adquiere bienes o servicios por parte de una empresa o pro­fe­sio­nal es­ta­ble­ci­do fuera del te­rri­to­rio de apli­ca­ción del IVA.

El mecanismo de inversión del sujeto pasivo se aplica en la ac­tua­li­dad a lo largo y ancho del te­rri­to­rio europeo en todas las ope­ra­cio­nes de entrega o ad­qui­si­ción in­tra­co­mu­ni­ta­ria, aunque las co­n­di­cio­nes pueden diferir de un país a otro. Las pymes también se ven afectadas por la inversión del sujeto pasivo del IVA si actúan a nivel tra­n­s­na­cio­nal dentro de la UE. Para realizar ope­ra­cio­nes in­tra­co­mu­ni­ta­rias, las empresas deben re­gi­s­trar­se en el Registro de Ope­ra­do­res In­tra­co­mu­ni­ta­rios (ROI) y obtener un NIF in­tra­co­mu­ni­ta­rio. Este registro permite la inclusión en el sistema VIES (VAT In­fo­r­ma­tion Exchange System) y facilita la ve­ri­fi­ca­ción del número de IVA por parte de otros ope­ra­do­res en la Unión Europea.

Facturar con inversión de sujeto pasivo

Si quieres emitir una factura sobre alguna operación sometida a los supuestos previstos en el art. 84 de la Ley del IVA, tendrás que observar algunos detalles:

• No incluyas el IVA en el importe a pagar.
• Añade una mención expresa relativa a la normativa aplicable a la operación, como: “Operación con inversión del sujeto pasivo conforme al artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992”. No es obli­ga­to­rio utilizar exac­ta­me­n­te esta redacción como en el ejemplo, también se permiten otras fo­r­mu­la­cio­nes.

Aunque la factura esté exenta de IVA, los importes co­rre­s­po­n­die­n­tes deben de­cla­rar­se en el modelo 303 del IVA, dentro del apartado de In­fo­r­ma­ción adicional en las casillas es­pe­cí­fi­cas para ope­ra­cio­nes con inversión del sujeto pasivo (casillas 120 a 124, según el tipo de operación). Además, dichas ope­ra­cio­nes también deben re­fle­jar­se en el resumen anual del IVA, en el modelo 390, en los apartados de­s­ti­na­dos a ope­ra­cio­nes con inversión del sujeto pasivo.

Ten en cuenta que el mecanismo de inversión del sujeto pasivo también puede aplicarse en terceros países fuera de la UE. Al tratarse de facturas emitidas a otros países puede convenir redactar la mención en inglés uti­li­za­n­do fo­r­mu­la­cio­nes como “VAT due to the recipient” o “Recipient is liable for VAT”. Asimismo, puedes incluir la mención en el idioma local del país co­rre­s­po­n­die­n­te. En esta tabla se presentan algunos ejemplos del término en di­fe­re­n­tes idiomas:

Im­po­r­ta­n­te: además de esta in­di­ca­ción y los datos obli­ga­to­rios, una factura emitida a otro país de la UE debe incluir tanto el número de IVA del proveedor como el del receptor del servicio o producto. Es fu­n­da­me­n­tal ase­gu­rar­se de no incluir el IVA en una factura con inversión del sujeto pasivo, ya que por costumbre esto podría hacerse de manera inad­ve­r­ti­da.

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