El IVA devengado: la de­vo­lu­ción de impuestos por deducción del IVA re­pe­r­cu­ti­do

En el ámbito de la co­n­ta­bi­li­dad y de los impuestos, muchas empresas tienen di­fi­cu­l­ta­des para mantener la visión global. Un principio fu­n­da­me­n­tal es que todas las empresas están sujetas al IVA, lo que significa que los em­pre­sa­rios deben dar cuenta de los impuestos derivados tanto de sus ventas anuales como del desempeño de sus ac­ti­vi­da­des. Si­mu­l­tá­nea­me­n­te, estos también tienen derecho a la de­vo­lu­ción del impuesto re­pe­r­cu­ti­do, lo que significa que la carga im­po­si­ti­va no recae en el propio em­pre­sa­rio, sino en el usuario final.

Los términos IVA devengado o re­pe­r­cu­ti­do, IVA soportado e Impuesto sobre el valor añadido o IVA general conducen a la confusión debido a que suelen usarse co­n­ju­n­ta­me­n­te y a que presentan cierta similitud entre sí. ¿A qué se refieren estos términos exac­ta­me­n­te? ¿Qué aspectos se debe tener en cuenta en la de­cla­ra­ción del IVA tri­me­s­tral y cómo se pueden calcular las de­du­c­cio­nes? En la presente guía te ex­pli­ca­mos cómo funciona el IVA devengado y las di­fe­re­n­cias que existen respecto al IVA soportado.

En principio, estos tres conceptos hacen re­fe­re­n­cia al mismo régimen im­po­si­ti­vo. Sin embargo, la uti­li­za­ción de uno u otro viene motivada por el hecho de que estos impuestos se pueden co­n­te­m­plar desde di­fe­re­n­tes puntos de vista. No obstante, una vez se haya entendido el principio sobre el que se basan, se puede captar la esencia de los mismos con mayor claridad.

El principio del IVA re­pe­r­cu­ti­do o devengado

En términos generales, el IVA devengado o re­pe­r­cu­ti­do hace re­fe­re­n­cia al IVA que las empresas re­pe­r­cu­ten a los clientes por servicios rea­li­za­dos o productos vendidos. A este respecto, los em­pre­sa­rios o pro­fe­sio­na­les están obligados a re­pe­r­cu­tir un IVA por las pre­s­ta­cio­nes, cuyo pago recae en el cliente y se declara a Hacienda. Esta cantidad debe ir incluida en los libros de co­n­ta­bi­li­dad y, asimismo, debe no­ti­fi­car­se ante la Agencia Tri­bu­ta­ria por medio del modelo 303, el cual debe cu­m­pli­me­n­tar­se con una pe­rio­di­ci­dad mensual o tri­me­s­tral. Asimismo, al final del ejercicio fiscal se debe presentar un resumen anual de todo lo declarado en dicho modelo 303 y que hace re­fe­re­n­cia al año natural anterior. Esto se hace a través del modelo 390 o incluso en el mismo modelo 303 del cuarto trimestre en caso de que las ac­ti­vi­da­des rea­li­za­das se acojan al régimen si­m­pli­fi­ca­do del IVA. ¿En qué se fu­n­da­me­n­ta este tipo im­po­si­ti­vo y su de­cla­ra­ción? ¿Cómo funcionan las de­du­c­cio­nes?

Es habitual que los em­pre­sa­rios tengan que adquirir me­r­ca­n­cías y materias primas o que tengan que recurrir a de­te­r­mi­na­dos servicios. Los gastos ope­ra­ti­vos derivados de estas tareas son, por ejemplo, la compra de ma­te­ria­les y las re­pa­ra­cio­nes, entre otros. En términos generales, los tipos im­po­si­ti­vos apli­ca­bles a estos servicios puede ser o bien del 10 % o del 21 %. Mientras que el 10 % se aplica a ac­ti­vi­da­des re­la­cio­na­das con la ganadería, la ho­s­te­le­ría, la al­ba­ñi­le­ría, la fo­n­ta­ne­ría, etc., el 21 % se aplica ge­ne­ra­l­me­n­te a la rea­li­za­ción de reformas o re­pa­ra­cio­nes, entre otras.

Si el IVA hace re­fe­re­n­cia a la carga im­po­si­ti­va que repercute en el cliente al vender un producto, por ejemplo, se puede hablar de IVA devengado o re­pe­r­cu­ti­do. Por el contrario, el IVA soportado es la carga im­po­si­ti­va que una empresa soporta por los productos o servicios ad­qui­ri­dos y que está sujeta a las po­s­te­rio­res de­du­c­cio­nes en la li­qui­da­ción del IVA.

Desde la pe­r­s­pe­c­ti­va de la empresa a la que, por ejemplo, se le han comprado los ma­te­ria­les, el pago del IVA soportado no plantea ningún beneficio, pues esta solo actúa como mera re­cau­da­do­ra del impuesto.

La de­cla­ra­ción tri­me­s­tral de impuestos permite reclamar los pagos efe­c­tua­dos en materia de IVA, de forma que no son las empresas sino los co­n­su­mi­do­res finales los que soportan la carga tri­bu­ta­ria: las empresas solo actuarían en este caso como re­cau­da­do­ras del impuesto. Como ya se ha indicado, esta carga tri­bu­ta­ria no tiene ningún tipo de impacto en calidad de pérdidas o ganancias, pues el IVA re­pe­r­cu­ti­do va a parar di­re­c­ta­me­n­te al Estado y no a las empresas.

Veamos el ejemplo de un obrero que necesita material de madera para construir una caseta de jardín y compra los ma­te­ria­les a la empresa X, la cual le ofrece paneles de madera maciza por valor de mil euros netos. Si se le añade el tipo im­po­si­ti­vo del 21 %, el precio de venta asciende a 1 210 euros brutos. Si el obrero adquiere el producto por ese precio, la empresa X debe declarar en su li­qui­da­ción del IVA ante Hacienda en sus cuentas anuales un IVA soportado por valor de 210 euros, lo que no supone pérdidas para la empresa X, ya que hay una co­m­pe­n­sa­ción con el IVA devengado a sus clientes, en este caso, el obrero. 

Con las piezas ad­qui­ri­das, el obrero ya puede concluir la co­n­s­tru­c­ción de la casa de jardín. El precio de compra asciende a 2 000 euros netos, lo que sumado al 21 % de IVA adquiere un valor de 2 420 euros brutos. El cliente vuelve a pagar aquí un IVA devengado por valor de 420 euros. De la de­cla­ra­ción de dicha cantidad, la Agencia Tri­bu­ta­ria le devolverá 210 euros, de modo que al final, este acabará pagando tan solo 210 euros, lo que se co­rre­s­po­n­de con el IVA soportado.

En el siguiente vídeo en­cue­n­tras más in­fo­r­ma­ción sobre las di­fe­re­n­cias entre IVA re­pe­r­cu­ti­do o devengado e IVA soportado:

Para hacer la li­qui­da­ción del IVA y, como co­n­se­cue­n­cia, pagar o recibir una de­vo­lu­ción de dicho impuesto, los autónomos y las pymes se ven obligados a presentar ante Hacienda una cuenta de gastos y ganancias con el objetivo de in­fo­r­mar­le acerca del IVA re­pe­r­cu­ti­do y del IVA soportado por la compra de productos o por la rea­li­za­ción de servicios ligados a sus ac­ti­vi­da­des. Esto se traduce en 4 de­cla­ra­cio­nes tri­me­s­tra­les del IVA, que se realizan pre­se­n­ta­n­do el modelo 303 me­n­cio­na­do an­te­rio­r­me­n­te. No obstante, tanto autónomos como pymes también están sujetos a una de­cla­ra­ción a modo de resumen anual, que no­r­ma­l­me­n­te se realiza a pri­n­ci­pios de año como ejercicio re­ca­pi­tu­la­ti­vo e in­fo­r­ma­ti­vo pre­se­n­ta­n­do el modelo 390. En algunos casos no se presentan los do­cu­me­n­tos pe­r­ti­ne­n­tes en el plazo es­ti­pu­la­do para ello, co­n­cu­rrie­n­do así en in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias. Como recoge la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tri­bu­ta­ria en el artículo 183 de la sección 2ª, sobre el concepto y las clases de in­fra­c­cio­nes y sanciones tri­bu­ta­rias: Artículo 183. Concepto y clases de in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias.

1. Son in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de ne­gli­ge­n­cia que estén ti­pi­fi­ca­das y sa­n­cio­na­das como tales en esta u otra ley.
2. Las in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias se cla­si­fi­can en leves, graves y muy graves.
3. Las in­fra­c­cio­nes y sanciones en materia de co­n­tra­ba­n­do se regirán por su normativa es­pe­cí­fi­ca.

Las in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias se cla­si­fi­can en tres niveles, es decir, leves, graves o muy graves en función de las ci­r­cu­n­s­ta­n­cias su­b­ya­ce­n­tes a cada una de ellas, y en lo que respecta a las sanciones apli­ca­bles, el artículo 185 de la Ley anterior, sobre las clases de sanciones tri­bu­ta­rias, señala lo siguiente:

1. Las in­fra­c­cio­nes tri­bu­ta­rias se sa­n­cio­na­rán mediante la im­po­si­ción de sanciones pe­cu­nia­rias y, cuando proceda, de sanciones no pe­cu­nia­rias de carácter accesorio.
2. Las sanciones pe­cu­nia­rias podrán consistir en multa fija o pro­po­r­cio­nal.

La pre­se­n­ta­ción de los modelos tri­bu­ta­rios para la de­cla­ra­ción tri­me­s­tral y anual pe­r­ti­ne­n­tes puede rea­li­zar­se fá­ci­l­me­n­te a través de la sede ele­c­tró­ni­ca de la Agencia Tri­bu­ta­ria.

Los autónomos y las pymes, como se ha indicado an­te­rio­r­me­n­te, están sujetos a la de­cla­ra­ción tri­me­s­tral del IVA por medio del modelo 303 para la “Au­to­li­qui­da­ción del Impuesto sobre el Valor Añadido”. Además, también están obligados a presentar la de­cla­ra­ción-resumen anual de las facturas, como se indica en el portal pyme, según el que: “Están obligados a presentar la de­cla­ra­ción-resumen anual todos aquellos sujetos pasivos del IVA que tengan obli­ga­ción de presentar au­to­li­qui­da­cio­nes pe­rió­di­cas del impuesto, incluidos los sujetos pasivos acogidos al pro­ce­di­mie­n­to de de­cla­ra­ción conjunta y excluidos los sujetos pasivos que presenten el modelo 368.” Esta de­cla­ra­ción se pre­se­n­ta­rá junto a la au­to­li­qui­da­ción del último mes o trimestre natural, y contendrá las ope­ra­cio­nes rea­li­za­das a lo largo del año natural relativas a la li­qui­da­ción del Impuesto sobre el Valor Añadido. Quedan exo­ne­ra­dos de presentar el modelo 390 "De­cla­ra­ción-Resumen anual del IVA":

• los co­n­tri­bu­ye­n­tes que, rea­li­za­n­do li­qui­da­cio­nes tri­me­s­tra­les de IVA, tributen sólo en te­rri­to­rio común y realicen ac­ti­vi­da­des en régimen si­m­pli­fi­ca­do y/o ope­ra­cio­nes de arre­n­da­mie­n­to de bienes inmuebles urbanos, siempre que cu­m­pli­me­n­ten la in­fo­r­ma­ción adicional so­li­ci­ta­da, en el cuarto trimestre del Modelo 303 de IVA.

La de­cla­ra­ción tri­me­s­tral del IVA permite agilizar trámites bu­ro­crá­ti­cos y recoge todas las ope­ra­cio­nes que se facturan en cada uno de los tri­me­s­tres co­rre­s­po­n­die­n­tes, tras lo que se obtiene un resultado positivo o negativo. En el primer caso se tiene que abonar a Hacienda la cantidad derivada de los cálculos y, en caso de re­su­l­ta­dos negativos, Hacienda devuelve la cantidad co­rre­s­po­n­die­n­te al co­n­tri­bu­ye­n­te. En lo relativo a las de­du­c­cio­nes también se puede hablar de la de­cla­ra­ción de IVA mensual, que plantea un mayor nivel de liquidez por la po­si­bi­li­dad de recuperar el IVA cada mes. No obstante, para poder atenerse a este concepto, es necesario re­gi­s­trar­se en el Registro de de­vo­lu­ción mensual, tal y como se indica en la página de la Agencia Tri­bu­ta­ria. Por favor, ten en cuenta el aviso legal relativo a este artículo.